Sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanma, Vergi Usul Kanunu’nun 359’uncu maddesi uyarınca kaçakçılık suçu sayılmış, bu suça ilişkin hapis cezası ve vergi ziyaı cezası öngörülmüştür. Vergi ziyaı cezası açısından hem sahte belge kullananlara hem de muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullananlara ziyaa uğrattıkları verginin üç katı tutarında vergi ziyaı cezası kesilmesi hüküm altına alınmıştır. Buna karşın hürriyeti bağlayıcı ceza açısından durum daha farklıdır. Sahte belge kullanma üç yıldan beş yıla kadar hapis cezasını gerektirirken, bu süre muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanmada on sekiz aydan üç yıla kadardır. Vergi Usul Kanunu 359’uncu maddede ele alınan Sahte belge kullanma ile muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanma kavramları arasındaki bir diğer temel ayrım da 306 sıra no’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’nde izah edilmiştir:
Tebliğdeki açıklamalardan muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgenin gerçek bir duruma dayandığını ancak mahiyette ve miktarda bir gerçekdışılığın söz konusu olduğunu, sahte belgenin ise gerçek bir durumun hiç olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge olduğu anlaşılmaktadır.
Yukarıda da görüleceği üzere tebliğ izleyen kısımlarda da kaçakçılık suçunun manevi unsurlarına değinmiş ve bilerek – bilmeyerek sahte belge – muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanma ayrımı yapılmıştır. Tebliğ bu ayrımı yapma görevini ise vergi inceleme elemanına vermiştir. Tebliğdeki bu ifadelerde dikkati çeken bir başka husus da kendi belgesi yerine başka bir mükellefin belgesini kullanmak sahte belge kapsamında değerlendirilmiştir.
Benzer şekilde daha evvel 1 Seri No’lu kdv genel tebliğinde muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge ile ilgili olarak aşağıdaki açıklamalar yapılmıştır;
Buna göre;
– Belgenin mahiyet veya miktar itibarıyla gerçeğe aykırı olup olmadığı,
– Belgede yer alan bilgilerin gerçeğe aykırı olduğunun (ödeme bilgileri, mal hareketleri ve alıcı bilgileri gibi) deliller ile tespiti,
– Belgede yer alması zorunlu bilgilerde tahrifat yapılıp yapılmadığı,
– Belgede bulunması zorunlu bilgilerin (vatandaşlık numarası, vergi kimlik numarası ve adres gibi) gerçeği yansıtıp yansıtmadığı,
– Gerçekte satılan mal veya verilen hizmet yerine başka bir mal satıldığı veya hizmetin ifa edildiği, gibi hususlar rapora bağlanmaksızın ya da tespit edilmeksizin bir belgenin muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı olduğu gerekçesiyle mükellef hakkında özel esaslar uygulanmaz. Başkaca bir tespit bulunmamak kaydıyla, haklarında sadece ihbar veya şikâyet bulunan mükellefler özel esaslara tabi tutulmaz.
Tebliğde muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge ifade edilmiş olup, yanıltma sayılan durumlar örneklenmiştir.
Türk Ceza Kanunu Açısından Sahte Belge ve Muhteviyatı İtibariyle Yanıltıcı Belge Kavramının Değerlendirilmesi
Bu iki fiilin birbirinden net bir şekilde ayrılması gerekliliği Türk Ceza Kanunu’nda yer alan “Hapis Cezasının Ertelenmesi” ile Ceza Muhakemesi Kanunu’nda yer alan “Hükmün Ertelenmesi” müesseselerinin hükümlerinin uygulanmasıyla daha da netleşmekte ve bu iki fiilin birbirinden kesin bir şekilde ayrılmasını gerekli kılmaktadır. Vergi Usul Kanunu’nda verilecek hapis cezalarına ilişkin süre aralıkları belirlenmiş, cezanın uygulanmasına ilişkin herhangi bir hükme yer verilmemiştir.
A) Hapis Cezasının Ertelenmesi Açısından Durumun Değerlendirilmesi
İşlediği suçtan dolayı iki yıl veya daha az süreyle hapis cezasına mahkûm edilen kişinin cezası belli şartlarla ertelenebilir. (TCK Md. 51) Sahte belge kullanmak üç yıldan beş yıla kadar hapis cezasını gerektirirken, bu süre muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanmada on sekiz aydan üç yıla kadar olduğunu tekrar hatırlayacak olursak, Hapis cezasının ertelenmesi müessesesinden ancak iki yıldan az süreyle hapis cezasına mahkum edilmiş muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullananlar yararlanabilecektir. Sahte belge kullanmaya ilişkin hapis cezasının alt sınırı ise üç yıl olduğu için hapis cezasının ertelenmesi sahte belge kullananlar için söz konusu olmayacaktır.
B) Hükmün Ertelenmesi Açısından Durumun Değerlendirilmesi
Sanığa yüklenen suçtan dolayı yapılan yargılama sonunda hükmolunan ceza, iki yıl veya daha az süreli hapis veya adlî para cezası ise; mahkemece, hükmün açıklanmasının geri bırakılmasına karar verilebilir. (Ceza Muhakemesi Kanunu’nun 231’inci maddesi)
Muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanıp da 2 yıl veya daha az süreli hapis cezası alanların yukarıda belirtilen her iki düzenlemeden de faydalanma imkanı vardır. Ancak sahte belgede böyle bir durum söz konusu değildir. Bu nedenle kullanılan belgenin sahte belge mi muhteviyatı itibariyle yanıltıcı mı olduğu hürriyeti bağlayıcı cezalar açısından son derece önemlidir.
